BFH: Mitteilung über ergebnislose Außenprüfung löst Änderungssperre aus, ohne selbst Verwaltungsakt zu sein

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Der Bundesfinanzhof klärt die Rechtsnatur einer Prüfungsmitteilung nach § 202 AO und deren weitreichende Konsequenzen für die nachträgliche Berücksichtigung von Sonderbetriebsausgaben.

Rechtliche Qualifikation der Prüfungsmitteilung

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seiner jüngsten Entscheidung klargestellt, dass die nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO erfolgende Mitteilung über eine ergebnislose Außenprüfung keinen Verwaltungsakt darstellt. Obwohl diese Mitteilung die weitreichende Konsequenz einer Änderungssperre nach § 173 Abs. 2 Satz 2 AO begründet, handelt es sich lediglich um einen Realakt mit reiner Dokumentations- und Protokollfunktion. Der Mitteilung fehlt nach Ansicht des BFH die für einen Verwaltungsakt konstitutive Regelungswirkung – sie gibt lediglich Auskunft über das tatsächliche Ergebnis der durchgeführten Außenprüfung.

Fallkonstellation: Zuordnungskonflikt zwischen Einzelunternehmen und Personengesellschaft

Im zugrundeliegenden Rechtsstreit begehrte ein Gesellschafter einer GbR die Berücksichtigung seiner Aufwendungen als Sonderbetriebsausgaben bei der Personengesellschaft, nachdem diese ursprünglich als Betriebsausgaben seines Einzelunternehmens behandelt worden waren. Eine beider GbR durchgeführte Außenprüfung für die Jahre 2010 bis 2012 hatte zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen geführt, was dem Steuerberater der GbR am 19.5.2015 mitgeteilt wurde. Parallel dazu ergab eine beim Gesellschafter selbst durchgeführte Prüfung, dass die Aufwendungen Sonderbetriebsausgaben bei der GbR darstellten, woraufhin das Finanzamt die Einkommensteuerbescheide des Gesellschafters änderte.

Prozessuale Folgen der Änderungssperre

Der erst nach Abschluss der Betriebsprüfung gestellte Antrag auf Änderung der Gewinnfeststellungsbescheide war nicht erfolgreich. Der BFH bestätigte die Rechtsauffassung der Vorinstanz, dass die Mitteilung über die ergebnislose Außenprüfung die Änderungssperre des § 173 Abs. 2 AO auslöst. Da es sich bei dieser Mitteilung nicht um einen anfechtbaren Verwaltungsakt handelt, konnte der Kläger die eintretende Änderungssperre nicht im Wege eines Rechtsbehelfs beseitigen.

Praktische Handlungsempfehlungen

Der BFH weist in seinen Entscheidungsgründen auf verschiedene prozessuale Möglichkeiten hin, die dem Steuerpflichtigen zur Verfügung gestanden hätten:

1. Einlegung eines Einspruchs gegen die ursprünglichen Gewinnfeststellungsbescheide
2. Stellung eines vorsorglichen Änderungsantrags noch während der laufenden Außenprüfung

Das Gericht betont, dass der Steuerpflichtige bei parallelen Betriebsprüfungen und streitigen Zuordnungsfragen mit divergierenden steuerlichen Beurteilungen durch das Finanzamt rechnen musste. In einer solchen Konstellation obliege es dem Steuerpflichtigen, die Möglichkeit der Berücksichtigung der Aufwendungen durch einen entsprechenden vorsorglichen Änderungsantrag noch während der Außenprüfung offenzuhalten.

Die Entscheidung unterstreicht die Notwendigkeit einer frühzeitigen strategischen Planung des Rechtsschutzes in Betriebsprüfungsfällen, insbesondere wenn Aufwendungen zuordnungsambivalent sind und parallel mehrere Prüfungsverfahren durchgeführt werden.

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